总第54期 管子的税收思想在当前税收改革中的应用
来源：安徽省管子研究会 时间：2020/4/24 16:40:23
管子的税收思想在当前税收改革中的应用
田 戈
摘要：党的十九大站在新的历史起点对我国税制改革提出了新的要求。税制改革是一个关乎全局的系统工程，需要对我国国情认真仔细考察，并且理论与实际相联系，按照实际情况进行改革。古今中外，税制改革方面的经验教训千千万万。我们可以借鉴国外的成功经验，但一味西化，生搬硬套别人的肯定是行不通的。在税收西化的今天，通过反思回溯管子的税收思想，古为今用，寄希望于借鉴管子的税收理论原则来指导我国的税制改革。
关键词：古为今用 税收思想 税制改革 管子
税制改革不同于自然科学实验。自然科学实验可以在实验室进行试验，错了还可以再次试验，直至取得正确的结论；而税制改革无法在实验室中检验其结果正确与否，只能通过历史经验的总结，考察古今中外税制改革的得失，用以资鉴。
为了更好的理财，更好的治理国家，我国历史上几乎每个朝代都进行了相应的税制改革。虽然历次税制改革的出发点不尽相同，改革内容，措施也区别较大，但在这些改革中我们都能发现有管子的影子。孙中山先生在遍历世界，考察研究所有世界经济学著作后曾说管子不仅是我国经济学创始者，同样也是世界经济学创始者。管子不仅有具体的改革实践，还有言论，著作传后，即《管子》。这本书是我国古代特别是先秦诸子中对经济问题着墨最多，论述最全面和最深刻的一部论著。据学者考证《管子》中与经济问题相关的大约超过一半多，且主要讲经济问的大概有三分之一，在诸子百家的著作中简直是凤毛麟角的存在。尽管管子生活在两千七百多年前，但他的税收思想今天看来仍然属于不易之论。中国社科院财政所所长高培勇教授也不止一次的强调：我国税收思想的来源不能仅局限于国外，除此之外，还要接中国的地气，中华民族的思想传统和实践。开放的税收思想，不但要与时俱进面对未来，更要面向历史传统。在税收思想日益欧美化的今天，反思回溯我国古代先贤管子的税收思想，古为今用，为当今正在进行的税制改革提供积极的借鉴有着重要的现实意义。
一、管子的影响
（一）管子其人及《管子》
1.管子
管子，名夷吾，后世尊称管子。少时家境贫困，曾和鲍叔牙合伙经商。初次进入齐国政坛是作为公子纠的幕僚，但在与公子小白即后来的齐桓公王位争夺中失败，经过鲍叔牙的大力推荐被齐桓公任命为国相。他不负众望，在齐国实行一系列行之有效具有突破性的政治，经济，财税改革，治理齐国长达四十余年，促使齐桓公成为春秋五霸之首。
管子是我国古代历史上卓越的政治家、改革家、军事家和思想家。他甚至还精通玄学阴阳、天文地理。在我国古代管子被公认为是自周公以来的第二个圣人。连孔子都说要不是管子，我们这些人都会头发散落、左肩赤裸、和野蛮人一样了！
2.《管子》
春秋战国时代，学术界为了表达对大学问家的尊敬，通常大学者的言论集就以他的名字做为书名，比如《庄子》等。《管子》一书，顾名思义，应该是管子所写；但它基本上是稷下学宫的学者们推尊管子之作的集结， 即以此为稷下之学的管子学派。纵观现存七十六篇文章，无论它出自一人还是多人，终究是管子言行事迹的叙述，思想理论的集结。《管子》的属性一直没有定论，班固的《汉书》认为它属于道家，唐时又把它列入法家。而实际上《管子》包容并蓄，不仅有道家、法家思想，还有儒家、兵家、农家、阴阳家等。这正好突出反映了《管子》兼容并包，积极学习他人之长以发展自己的特点。
《管子》是我国统治者公认的经典治国理论书籍，尤其是其政治思想、经济思想及朴素的唯物主义与辩证法的哲学观点对后来各个朝代的政治家、思想家都有着或多或少的影响。《管子》经常把治国和发展经济相联系，虽然其背景是在封建化的前夜，但其博大精深的理论启迪和灵活求实的操作性至今仍然有巨大的的借鉴和应用意义。
春秋战国时代是我国历史上重要的大变革时期。牛耕和铁器的普遍使用，使得百姓有能力去开垦了大量的土地，成为自己的财产；同时权利阶级之间通过相互转让、劫夺、赏赐等方式将国有土地转化为私有土地。私田不向国家纳税，严重的影响了王室的收入，极大的冲击了奴隶制的经济基础。
公元前667年，管子率先在齐国推行相地而衰征和案田而税。相地而衰征翻译成现代汉语即国家根据土地肥沃情况的不同，征收不等额的租税。而案田而税见于《管子·大匡》所载：赋禄以粟，案田而税即在最重要的农业税上，齐国案田而税”，两年征税一次，大丰收之年时征取十分之三；中等之年时收十分之二；下等之年时征取十分之一；如果遇到饥荒，就不用交税。
公元前594年，鲁国在全国推广初税亩。初，意为开始；税亩是根据土地的亩数交税，详细做法是不论公田征还是私田都要按其亩数缴纳收成的十分之一。
两相比较，孰优孰劣，一目了然，且不说案田而税税制在税负公平问题上要优于初税亩税制；案田而税税制的实行也比初税亩税制早了73年，而且还可以明显的看出鲁国的初税亩很明显是受了齐国的案田而税启发而制定的，这足以说明我国古代第一次的税制改革要从齐桓公十九年即公元667年算起，而不是史书多认为的鲁宣公十五年。而且同时证明汉语中税的出现最早也不是鲁国的初税亩，而是齐国的案田而税。
（三）《管子》的影响
著名经济学家熊彼特曾经说过：研究财政历史能让人们洞悉社会存在和社会变化的规律，洞悉国家命运的推动力量。研究，分析和总结我国历史上财税改革的经验和教训，以史为鉴，古为今用，对推动新时期的财税改革大有裨益。
1.《管子》的影响
我国学者研究管子及《管子》已超过两千多年的历史，各个朝代都有《管子》的注释。我国古代著名财相：汉代的桑弘羊、唐代的刘晏，宋代的王安石都在其税收改革中或多或少的都借鉴了管子的税收思想，并取得了卓绝的功绩。尤其是近代以来，梁启超，郭沫若等大学者对管子的研究，著作的发表，使得国内出现了管子热。到新中国成立后更是专门开办了《管子学刊》，到2010年更是在首都成立了中华管子文化促进会。百度一下国内学者对《管子》的研究得到约6890000条相关结果，而对《管子》经济思想的研究相关结果则有16700条多。这些数据足以证明学者们对《管子》以及对《管子》经济思想的研究青睐有加，特别是近十年来学者们对《管子》的经济思想研究取得了令人瞩目的成果。前人种树，后人乘凉。安徽大学刘旭东学长已经对新世纪以来的《管子》经济思想的研究硕果进行了总结综述，相关文章见刘旭东《新世纪以来的管子经济思想研究综述》。刘学长将《管子》经济思想的研究主要分为农业、工商业、货币政策和宏观经济调控政策四大类进行分述。刘旭东学长是安徽大学2011级的历史系研究生，可能没有对经济学进行深入的了解而做此划分。笔者认为新世纪以来的管子经济思想研究综述应该按照经济学的分类进行分述，而不是刘旭东学长的产业和经济分类混搭的分类。
2.《管子》研究现状
许多学者都对管子及《管子》对当前财税体制改革的启示和借鉴进行了大量研究，我认为主要可分为两种类型，一种如管子财税思想及其当代价值.（ 王义忠，2015（8））、往者犹可鉴，来着更可追我国历史上财税改革的经验，教训及启示（刘国荣，2010。这两位学者不仅从历史的层面去解释管子思想，而且联系当前财税改革的现状提出了一些从管子思想中得出来的启示和建议。另一种如论管子的理财思想（杨智杰，《Finance and Accounting Monthly:theory Edition》, 2007(3):72-73）更多的是用现代财税理论思想来发现和归纳出管子思想中仍然符合现代的部分加以总结说明。
二、管子税收思想VS西方税收思想
（一）管子的税收思想
1.以民为本，富国裕民的理财原则
管子认为政令是否能贯彻，一定要以人民的意志这个标准来制定。从这可以看出齐国改革已经有了以民为本的先进思想。并且他建议齐桓公不要用严刑峻法来约束百姓，因为刑罚不足以畏其意，杀戮不足以服其心。管子认为只要懂得这些道理，就会使得国富民强，天下长治久安。
2.以法治国和以法理财
在春秋战国时代法治思想形成中，管子起了领航者的作用。尽管那个时候整个社会内部依然靠宗法制维系，法治意识还十分淡薄，但《管子》对法治已经有了跨时代的认识。管子把法当成测量各方面事物的准绳，统治天下的程式规范。另外管子提出全国人都要遵守法，很显然已有了法统一性、公开性和强制性的认识。
管子主张取之有度，在齐国推行了案田而税。案田而税政策是农民两年征税一次，大丰收之年时征取十分之三；中等之年征取十分之二；下等之年时征取十分之一；如果遇到饥荒，就不用交税。取之有度，具体问题具体分析，大丰收时多征收，反之少征收。
管子还主张用国家专卖为作为税收收入来源，一是因为寓价于税，在无形中征收了税收。二是自然资源如果放任私有，会导致出现贫富差距拉大的结果。因此管子实行官山海，大力推行国家专卖来保障国家收入。
盐铁是齐国的大宗产物。一方面，齐国自古以来都是食盐的重要产出地，而其邻国都程度不同地少有食盐。另一方面，由于齐国更早在全国通行铁器，使之成为齐国社会生产中必不可少的工具，反过来又推动了齐国冶铁业的发展，使得齐国冶铁业在当时处于领先地位。盐铁属于生活必用品，使得齐国很容易获得巨额的利润。实行盐铁专卖，寓税于价，远远比苛捐杂税更有利。一方面，国家不用在税收上花费大过多的人力，财力，物力；另一方面，征税于无形之中，人民毫无察觉地交了税，避免了人民的抱怨仇恨，有利于维护统治。
(二)西方税收思想
1.同时期西方古代的税收状况
古罗马是与我国周朝并存的西方大帝国，其税重在全世界都是臭名昭著的。由于税制没建立健全，征税没有统一的税法税规，使得税负不均，税收混乱。四世纪末，罗马帝国分裂为西罗马和东罗马。但是分裂后税重的情况依然没能改变税目繁多,税负沉重的状况。即使到后来欧洲逐渐过渡到封建社会，各个国家普遍也没有全国性的地租。国家的税收收入主要是农户缴纳的土地税和是封臣缴纳的协助金。在特殊情况下，非经议会中高级教士、伯爵、男爵和平民的普遍同意，国王不得征收任何赋税。这就是所谓的税权协商制。这一制度实行了近1000年。
2.古典经济学派的税收思想
光荣革命后，英国的资本主义迅速发展，出现了以亚当·斯密和李嘉图为代表的古典经济学派。他们主张自由竞争来发展经济，不要国家干预。古典经济学派的主要税收理论有：(1)税收主要是收土地税、利润和工资的所得税。亚当·斯密认为个人的私收入，最终出于三个不同的源泉，即地租、利润和工资。每种赋税归根结底，必定是由这三个收入源泉的这一种或那一种或无区别的由这三种收入源泉共同支付的。(2)提出了平等、确实、便利和最小征收费用的税收原则。(3)主张直、间接税联和的税收体系。
3.历史学派的税收思想
十九世纪四五十年代时，德国资本主义飞速发展，基于此形成了历史学派。主要代表人物是：瓦格纳。瓦格纳认为国家要利用税收手段调节社会分配不公的现象；主张扩大国有经济成分；有些特殊行业，要实行产品专卖制度。
管子是站在国家的立场上，从整个国家的利益角度出发来进行每一次的税制改革。胡寄窗先生曾说过，管子的税收思想随时随地会给人们一种印象，即管子对封建国家的全部经济活动都胸有成竹。不像其它同时代的改革家对税收问题只是零碎的枝节。可以说，《管子》不仅仅是一本论及广博，思想深刻的经济巨著，更是一本关于税收理论的经典著作。对比同时代的古代西方，甚至包括前资本主义时期的漫长时期内，也没有出现像《管子》这样从国家的高度来论述，分析税收问题的经济论著。直到《管子》问世两千四百多年后，才诞生了轰动整个西方并被视为经济学鼻祖的亚当·斯密的《国富论》。因此，我们不难得出：中国的税收思想的产生整整超过西方两千多年，并且领先到近代。
男耕女织、个体劳作的生产方式贯穿了整个中国历史。瑞士日内瓦高级国际问题研究专家相蓝欣教授敏锐地看到了中国古代税收思想与西方主流税收思想的根本不同。他说：事实上，中国经济学首先必须放弃全盘西化的思路，只有接着传统的经国济民的思想继续才有思路。中国经济思想的要旨是政经不分家，伦理道德为先，与西方的古典政治学有异曲同工之妙。所以从上边的管子财税思想和西方财税思想的比较中，我们可以发现管子的税收思想的产生不仅远远早于西方，而且思想的进步和人性化方面也丝毫不输给西方，不论是古典经济学派还是历史学派，都是顺应时代的发展，根据自己国家的实际国情而得出来的税收思想。管子不但有理论支撑，而且还在改革中实践做检验，这是那些仅仅总结理论的西方学者所无法相提并论的。更难能可贵的，管子虽然生活在两千多年前，但他关于税收的一些观点今天看来丝毫不比现在落后，并且是中国土生土长，经过数千年的慢慢生长成为的参天巨树。用现代税收的思想原则来分析，管子的税收不仅具有弹性和强烈的人性化色彩，而且已然有了税收的公平原则，效率原则和财政原则的雏形。因此，我们就没有必要一味的洋为中用，而忽视了古为今用。未来中国的税制改革一定要结合中国的实际，继承中国古代优良的传统，古为今用，为当前进行的社会主义现代化服务。
(四）管子税收思想的优点
1.最早提出公平原则
管子最早提出税收的公平原则并且认为征税要有限度。要求国家把人民的税收负担控制在合理的区域内，只有这样才能长治久安。豪门贵族重葬亲属、建造豪宅者征收重税；而对小门小户薄葬亲属、盖简陋居室者则征收轻税，此即按照财产的多寡课征税收，体现出公平原则中纵向公平的思想和衡量税收公平的标准之一即负担能力原则。个人的财富及收入不同，负担的税负也不尽相同，充分体现了税收的公平原则，这比亚当·斯密提出平等的税收原则早了2300多年。而管子在强调税收公平的同时，已经有了税收优惠的思想。管子把赋税与百姓养老育幼相结合，对孩子多、有老人需要照顾，条件又不好的家庭，适当减免赋税义务，对老、幼、孤、疾、病、穷给予抚慰和照顾。有鉴于此，我国目前也为照顾弱势全体同样实施了各种各样的税收优惠。
2.最早提出财政原则
现代税收原则中的财政原则要求一是收入充分，二是收入有弹性。早在2700年前，管子就有了税收财政原则的思想雏形：推行相地而衰征即案田而税和官山海，保证了通过税收来满足政府的需要。而且管子已然有了等级地差的思想观念，这比马克思早了2500多年。而案田而税政策是在最重要的农业税上农民两年缴纳一次，大丰收的时候缴纳十分之三；中等之年缴纳十分之二；收成不好的时候只需缴纳十分之一；如果遇到饥荒，就不用交税。从这我们不难看出，因为中国古代一直都是农业社会，农业税是整个国家最重要的税收来源。相地而衰征不仅很好的处理了收入充分的问题，还进一步有收入有弹性的思想雏形，毕竟，因此我们完全可以说管子是全世界财政原则的最早提出者。
3.最早体现效率原则
税收的效率原则要求国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行，提高税务管理效率。管子虽然没有这样明显的理论说明，但他在齐国税制改革的一些主张，无疑已经有了效率原则的表现。比如国家征收人口税，每户每年仅十钱。如果他们向政府买粮，只需要把每亩地所产的粮食加一钱 ，这样按照每户种地百亩计算，从一户所可赚到的钱就相当于十户的人口税收入。寓税于价见于之形，不见夺其理，专营专利，取之无形，不但没有苛扰于民，又利于生产发展，国家也能获的较大的利润，一举几得天下乐从也。这种思想比瓦格纳在某些行业实行专卖的思想早了2500多年。我国目前正在实行的燃油税，实际上就是借鉴了管子这一思路。
三、借鉴管子思想，推动当前税制改革
税制改革是一个系统性的工程，应从整个国家的实际国情出发，坚持理论与实际相结合。中国特色社会主义要求我们的税制改革也应具有中国特色。古为今用，其精神实质就是批判的继承历史文化遗产中有益的部分。因此我们应该借鉴管子税收思想的优点，推陈出新，推动当前的税制改革。
（一）改革个人所得税
借鉴管子征税有度薄税敛，强调征税量不能超过人民负税能力和允许的限度和实行弹性税率，相地衰征进行个人所得税的改革。首先变分类征收为综合分类相结合。运用当今迅速发展的大数据技术，将纳税人的整体收入计算清楚，然后划分不同的收入段对其制定统一适用的累进税率和对不同的收入所得按比例税率，所得多者多缴税，所得少者少缴税。其次，合理估计纳税人实际生活支出水平，综合考虑各种因素比如纳税人的婚姻状况、赡（抚）养人口多少、实际负担能力等确定最佳费用扣除额。
（二）改革资源税
管子的国营专卖，国家控制自然资源的税收思想和官山海的税收政策启示我们改革资源税首先要扩大其征税范围，由矿产资源扩大到淡水资源、动植物资源等；其次，在税率上，应根据资源的不同属性和储量，确定差别比例税率，对非再生和稀缺性的资源课以重税，这样不仅达到了保护资源，合理有效利用资源的目的，而且国家也能获得更多的利润。
（三）促进税收法制化
管子时期尚且把法成测量各方面事物的准绳，统治天下的程式规范，对于生活在新时代的我们怎能不重视法。因此，为了我国税收法制化，首先要建立以宪法为指导、税收实体法和税收程序法并行的税法体系。宪法具有最高法律效应，是国家根本大法；税收实体法和税收程序法要能够对一些税收的基本问题作出合理的指导。其次，税法一定要由专门的税收专家来制定，要具有普遍指导作用。不仅操作性强，而且协调性强，要综合考虑到各个方面使得确保税法的稳定性和权威性。
（四）促进税负公平
管子最重视的就是税负的公平，因为公平、合理的税负有利于经济的发展，民生的改善，社会的稳定。因此对于目前存在的内外资企业以及企业间税负不公平，我国应该对国内外企业一视同仁，具体问题具体分析，李克强总理也不止一次的强调要大力支持中小企业，给予中小企业更多的税收优惠，执行小微企业税负减免；同样也应该对于拥有尖端高科技技术的国内外企业更大的优惠。而对于地区间税负的不平，我国政府根据相地衰征的原理，根据东、中、西部地区的特点，实施不同的税负，已达到均衡全国税收负担的目的。
结 论
面对正在如火如荼进行的的十三五，税制改革要站在国家的立场上，对经济、政治等各个方面的改革产生积极的作用。本文的写作不仅从历史的角度去解释说明管子的税收思想，还通过大学学习的税收学、西方财税史、近现代财税思想史研究的相关课程理论去论证管子是全世界税收理论方面的鼻祖！在管子对齐国一系列的税制改革中，我们惊讶的发现原来我们的祖先早已经有了近代公认的税收财政原则、公平原则、效率原则，除此之外，还有税收了优惠的思想。因此作为中国人，我们的税制改革不应一味的借鉴欧美各国的税收思想，而应从我国古代先进的税收思想出发，从我国的实际出发。借鉴管子税收思想中，发现我国现行税制在哪些发面还没有用到管子的税收思想，古为今用，推动我们正在进行的税制改革。
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（作者简介：田戈，首都师范大学历史学院2016级硕士研究生）